Налоговое Администрирование Международного Трансфертного Ценообразования

Photo: Pexels.com

ПОНЯТИЕ ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ

Одним из наиболее сложных вопросов, с которыми сталкиваются многонациональные компании при исчислении налогов, является установление соответствующей налоговым принципам цены.

Трансфертная цена определяется как цена, устанавливаемая в сделках между ассоциированными (зависимыми) компаниями одной группы, а процесс определения такой цены называется трансфертным ценообразованием (ТЦО). Это может быть как внутренние сделки между компаниями, находящимися в одной юрисдикции, так и трансграничные сделки между компаниями, принадлежащими группе и находящимися в разных странах. Именно налогообложение последних вызывает особые сложности и привлекает основное внимание в международных налоговых конвенциях и подходах.

В Модельной налоговой конвенции ОЭСР определяет условия, при которых две компании считаются ассоциированными и сделки между ними являются контролируемыми. Эти условия включают:^[1]

• одна из этих компаний участвует прямо или косвенно в управлении, контроле или капитале другой компании; или
• одно и то же лицо (лица) участвует (участвуют) прямо или косвенно в управлении, контроле или капитале обеих этих компаний.

В случае компаний, которые не удовлетворяют вышеуказанному определению, их считают независимыми, а сделки между ними — неконтролируемыми для целей трансфертного ценообразования (ТЦО).

Если цены между независимыми компаниями обычно устанавливаются на основе спроса и предложения на рынке товаров, работ и услуг, что понятно, то определить чисто рыночные цены в сделках между зависимыми компаниями сложно из-за особого характера их взаимоотношений. В связи с этим, налоговые органы видят риски в трансфертных ценах, таких как занижение налогооблагаемой прибыли.

Один из основных рисков, связанных с трансфертными ценами, — это возможность использования зависимых сделок для перераспределения прибыли внутри группы компаний. Компании могут намеренно занижать цены во внутренних сделках, чтобы перенести часть прибыли в компании с более низким налоговым бременем. Это позволяет им снизить свои налоговые обязательства в странах с более высокими налоговыми ставками. Такое поведение может рассматриваться налоговыми органами как несоответствующее налоговым принципам и приводить к налоговым рискам и возможным штрафам.

Для предотвращения этих рисков налоговые органы разрабатывают специальные правила и методы для определения адекватных трансфертных цен между зависимыми компаниями. Они стремятся выявить и регулировать ситуации, когда цены внутренних сделок могут быть нерыночными и приводить к искажению налогооблагаемой прибыли.

Важно отметить, что налогоплательщик несёт ответственность за доказательство «рыночности» трансфертной цены. В ходе своей деятельности налогоплательщик обязан анализировать цены в сделках между ассоциированными компаниями, регистрировать отклонения в ценах, отражать их в налоговом учёте, проводить расчёты и собирать доказательную базу. Вся эта информация должна быть отражена в подтверждающей документации, которую налоговый орган использует для проверки полноты и своевременности уплаты налога на прибыль по внутригрупповым сделкам. Часто компании обращаются за помощью к консалтинговым компаниям, специализирующимся на трансфертном ценообразовании и имеющим доступ к базам данных о ценах и условиях сделок на рынке.

ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ МЕЖДУНАРОДНОГО ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ

Существует набор международных принципов, которым компании должны следовать при определении трансфертной цены.^[2] Основные принципы включают:

Принцип «вытянутой руки»: прибыль, которая была недооценена из-за специальных коммерческих или финансовых условий в сделках между зависимыми компаниями, может быть включена в налогооблагаемую прибыль этой компании и облагается соответствующим налогом. Основная цель этого принципа — сравнивать контролируемые и неконтролируемые операции с точки зрения налоговых выгод и недостатков, которые они создают.

Принцип сопоставимости: транзакции, подлежащие сравнению, должны быть сопоставимыми по условиям продажи и характеристикам товаров или услуг. При определении сопоставимости учитываются такие факторы, как география и размер рынка, конкуренция на рынках и наличие однородных товаров или услуг. Также важно учитывать условия договоров, функции сторон сделки, риски и коммерческие стратегии. Анализ сопоставимости необходим для выбора соответствующего метода трансфертного ценообразования и проведения дальнейших исследований.

Принцип экономической сущности или деловой цели: данный принцип подразумевает, что каждая контролируемая операция должна иметь положительный экономический эффект. Это означает, что в результате сделки должно происходить увеличение стоимости активов или должны возникать условия, способствующие увеличению стоимости в будущем.

Если сделка лишена разумной экономической цели и совершается исключительно с целью налоговой оптимизации, она не может быть признана полноценной и соответствующей контролируемым операциям. В таких случаях сделка может быть подвергнута особому вниманию со стороны налоговых органов, поскольку её цель сводится исключительно к уменьшению налоговых обязательств без достаточного экономического обоснования. Это может повлечь за собой дополнительные проверки и анализы, с целью выявления возможных нарушений налогового законодательства.

МЕТОДЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ТРАНСФЕРТНОЙ ЦЕНЫ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ В МЕЖДУНАРОДНОЙ ПРАКТИКЕ

В международной практике существуют различные методы и подходы для определения соответствия условий коммерческих и финансовых отношений между ассоциированными компаниями принципу «вытянутой руки» в зависимости от вида и условий совершения сделки. Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) выделяет две основные категории методов, используемых в области налогообложения: традиционные транзакционные методы и методы анализа рентабельности. Рассмотрим каждую из них более подробно.

Традиционные транзакционные методы

Данные методы являются прямыми инструментами для оценки соответствия цен условиям принципа «вытянутой руки». Они основаны на сравнении условий контролируемых и неконтролируемых сделок на основе цены и валовой маржи. Однако информация о ценах аналогичных сделок не всегда доступна. Данные о совершенных сделках и условиях их проведения обычно содержатся в международных справочниках, таких как CP Catalyst, ORBIS, AMADEUS of Bureau van Dijk, Thomson Reuters Transfer Pricing Database, Bloomberg, а также в отраслевых журналах, биржевых котировках, отчётах таможенных служб и открытых источниках информации о бухгалтерской и статистической отчётности компаний.

1. Метод сравнимых цен (Comparable Uncontrolled Price, CUP)

Метод CUP основывается на сопоставлении цен на сравнимые товары или услуги, продаваемые на открытом рынке. Для применения этого метода необходима доступная публичная информация о ценах в конкретный период времени, а также сопоставимость условий этих сделок с условиями анализируемой сделки. Метод CUP считается наиболее надёжным для оценки сделок с товарами с целью соблюдения принципа «вытянутой руки». Однако его применение может быть сложным, особенно в случае товаров, цены на которые постоянно колеблются, например, нефть.

2. Метод цены последующей реализации (Resale Price Method)

Метод цены последующей реализации применяется чаще дистрибьюторами, оптовиками и торговыми посредниками, нежели производственными компаниями. Этот метод аналогичен методу сравнимых цен, но для определения соответствия сделки рыночным условиям анализируется маржа — разница между ценой, по которой товар приобретается у ассоциированной компании, и ценой, по которой он реализуется независимой стороне. Если валовая рентабельность соответствует рыночной, то цена покупки товара у ассоциированной компании соответствует принципу «вытянутой руки».

При использовании данного метода все же важно соблюдать принцип сопоставимости между товарами в контролируемых и неконтролируемых сделках. Однако допускаются некоторые различия в сопоставимости функций сторон при проведении сравнения.

3. Метод распределения затрат (Cost Plus Method)

Метод распределения затрат основан на анализе затрат, понесённых поставщиком товаров или услуг в контролируемой сделке при их поставке ассоциированной компании-покупателю. К этим затратам добавляется определённый процент прибыли, соответствующий должным функциям сторон и рыночным условиям. Полученное значение считается соответствующим принципу «вытянутой руки» и сравнивается с показателем в контролируемой сделке.

Данный метод обычно применяется при реализации полуфабрикатов, совместной деятельности или длительных поставках товаров и услуг. Он также удобен, когда на рынке отсутствует информация о сделках с аналогичными товарами или услугами, и возможно использование сделки с сопоставимым товаром или услугой для сравнения.

Методы транзакционной прибыли

Методы транзакционной прибыли измеряют чистую операционную прибыль, полученную от контролируемых сделок, и сравнивают её с уровнем прибыли предприятий, которые используют аналогичные сделки. Эти методы, хотя могут быть менее точными по сравнению с традиционными транзакционными методами, широко применяются, поскольку данные, необходимые для их применения, более доступны.

Например, показатели операционной прибыли, таких как валовая прибыль или прибыль до налогообложения, могут быть извлечены из финансовой отчётности предприятий или других открытых источников информации.

1. Метод сопоставимой рентабельности (Transactional Net Margin Method)

Метод основан на сравнении рентабельности затрат, рентабельности продаж и активов у зависимой стороны в контролируемой сделке с соответствующими показателями рентабельности при условии независимости компании и применении рыночной цены. Данный метод применим в случаях, когда одна из сторон несёт уникальную функциональную нагрузку в сделке, а другая сторона не осуществляет никакого вклада в операцию и не несёт затрат или принимает решений. В данном случае вторая компания является объектом тестирования.

При выборе конкретного показателя рентабельности учитываются вид деятельности, функции, используемые активы и принимаемые экономические риски. Важно также обеспечить полноту, достоверность и сопоставимость данных для расчёта соответствующей рентабельности, а также обосновать экономическую обоснованность выбранного показателя.

2. Метод распределения прибыли (Profit Split Method)

Метод основывается на разделении общей прибыли между зависимыми сторонами контролируемой сделки в соответствии с их уникальным вкладом в виде функций и активов. В этом методе общая прибыль всех сторон, полученная в результате сделки, рассматривается как сумма операционной прибыли за анализируемый период. При использовании данного метода, если уникальный вклад не может быть сопоставлен с вкладом независимых сторон при сопоставимых условиях сделки (например, в случае передачи разработанных компанией нематериальных активов и прав на них), и он является ключевым фактором, связанным с получением экономической прибыли в бизнес-операциях, то такой вклад считается уникальным.

Целью метода распределения прибыли является обеспечение соответствия прибыли ассоциированных компаний стоимости их вкладов и компенсации, которую они бы получили при равных условиях, если бы были независимыми сторонами. Этот метод помогает установить справедливое распределение прибыли между связанными сторонами и предотвратить возможное искажение прибыли в результате контролируемых операций.

НЕКОТОРЫЕ АСПЕКТЫ ПРИМЕНЕНИЯ МЕТОДОВ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ТРАНСФЕРТНОЙ ЦЕНЫ

При выборе метода анализа сделок в области трансфертного ценообразования, ключевым фактором является наличие достоверной информации и возможность сравнения условий контролируемой сделки с условиями аналогичной сделки между независимыми сторонами. В сложных ситуациях, где ни один метод сам по себе не может быть достаточно убедительным, компании могут применять комбинацию методов.

Страны могут устанавливать обязательный порядок приоритетности методов на законодательном уровне. Это позволяет обеспечить согласованность и справедливость в оценке ценообразования между связанными сторонами.

Трансфертное ценообразование является важной составляющей глобальной экономики и требует строгого соблюдения международных принципов и правил. Компании должны быть внимательны при определении цены перекупки, чтобы избежать нарушения законодательства и международных стандартов. Соблюдение принципов трансфертного ценообразования позволяет обеспечить справедливое распределение доходов и налоговых обязательств между связанными сторонами в различных юрисдикциях.

[1] OECD. Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations, January 2022 (ОЭСР. Руководство по трансфертному ценообразованию для транснациональных компаний и налоговых администраций, январь 2022 г.). URL: https://read.oecd-ilibrary.org/taxation/oecd-transfer-pricing-guidelines-for-multinational-enterprises-and-tax-administrations-2022_0e655865-en#page1 (дата обращения: 19.07.2023).

[2] Organization for Economic Co-operation and Development. (2020). Transfer Pricing Guidance on Financial Transactions. OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS (Организация экономического сотрудничества и развития. (2020). Руководство по трансфертному ценообразованию в отношении финансовых операций. Всеобъемлющая рамочная программа ОЭСР/G20 по размыванию налоговой базы и перемещению прибыли). URL: https://www.oecd.org/tax/beps/transfer-pricing-guidance-on-financial-transactions-inclusive-framework-on-beps-actions-4-8-10.pdf (дата обращения: 19.07.2023).